Im Jahr 2009 wurde das Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (BilMoG) verabschiedet. Es handelt sich um die größte Bilanzrechtsreform der letzten 25 Jahre. Die neuen Regeln werden im Wesentlichen erstmalig für alle Geschäftsjahre verbindlich, die am oder nach dem 01.01.2010 beginnen. Wahlweise können sie auch (komplett) bereits für die Abschlüsse 2009 angewandt werden.
Ziel des BilMoG ist es, das deutsche Bilanzrecht einerseits den international üblichen Methoden der Rechnungslegung anzunähern. So soll der handelsrechtliche Jahresabschluss an Aussagekraft und Vergleichbarkeit gewinnen. Auch die Bilanzierung bei mittelständischen Unternehmen wird in vielen Teilen an international übliche Rechnungslegungsprinzipien angenähert. Andererseits bleibt die HGB-Bilanz weiterhin Grundlage für die Ausschüttungsbemessung und die steuerliche Gewinnermittlung.
Zu einem wesentlichen Änderungspunkt des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes gehört der Ansatz und die Bewertung des Geschäfts- oder Firmenwertes gemäß § 309 HGB. Im Folgenden wird die konzernrelevante Neuregelung erläutert.
Der nach einer Kapitalkonsolidierung ausgewiesene Geschäfts- und Firmenwert ist – entsprechend der Neuregelung – nun als „Vermögensgegenstand“ zu interpretieren. Die Behandlung dieses „Vermögensgegenstands“ folgt den einzelgesellschaftlichen Vorgaben in § 246 HGB, wonach der Geschäfts- oder Firmenwert planmäßig als Vermögensgegenstand abzuschreiben ist.
Die Diskussion um eine mögliche Wertung als Bilanzierungshilfe entfällt somit. Hieraus ergibt sich auch die Streichung des Worts „Bilanzierungshilfen“ nach § 300 Abs. 1 Satz 2 HGB.
Der Geschäfts- und Firmenwert ist zukünftig planmäßig nach § 309 HGB wie folgt abzuschreiben: Für die Folgebewertung eines aus einem Unternehmenszusammenschluss resultierenden Geschäfts- oder Firmenwerts verweist § 309 Abs. 1 HGB auf die allgemeinen Bewertungsregelungen des ersten Abschnitts. Analog zur einzelgesellschaftlichen Behandlung in § 253 HGB ist ein im Rahmen der Kapitalkonsolidierung entstandener Geschäfts- oder Firmenwert planmäßig über seine voraussichtliche Nutzungsdauer – und erforderlichenfalls außerplanmäßig – abzuschreiben.
Die bisher alternativ zulässigen Möglichkeiten der Behandlung eines Geschäfts- oder Firmenwerts durch Abschreibung von mindestens 25% in jedem folgenden Geschäftsjahr oder der erfolgsneutralen, offenen Verrechnung mit den Rücklagen wurden ersatzlos gestrichen.
Auf eine gesetzliche Normierung der Nutzungsdauer des Goodwills wird bislang verzichtet. Die in der deutschen Konsolidierungspraxis überwiegend gewählten Nutzungsdauern liegen zwischen zehn und 20 Jahren und hängen stark von den subjektiven Erwartungen des Erwerbers ab. Hieraus ergibt sich ein gewisses bilanzpolitisches Gestaltungspotential. Die Festlegung der Nutzungsdauer muss jedoch durch nachvollziehbare Kriterien belegt sein. Faktoren für die Nutzungsdauerschätzung sind nach DRS 4.33 beispielsweise die voraussichtliche Bestandsdauer des erworbenen Unternehmens. Gemäß § 314 Abs. 1 Nr. 20 HGB sind im Konzernanhang die Gründe zu erläutern, welche die Annahme einer Nutzungsdauer eines entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwerts von mehr als fünf Jahren rechtfertigen.
Wenn der beizulegende Wert eines Geschäfts- oder Firmenwerts an einem Stichtag unter dem Wertansatz liegt, der durch die planmäßige Abschreibung erreicht wird, muss nach § 309 Abs. 1 HGB i.V.m. § 253 Abs. 3 S.3 HGB eine außerplanmäßige Abschreibung erfolgen, wenn es sich um eine voraussichtlich dauernde Wertminderung handelt. Das BilMoG verzichtet auf die Einführung des international üblichen „impairment only approach“ sowie auf besondere Regeln für die Durchführung eines Werthaltigkeitstests („impairment test“). Gemäß Beck’schem Bilanzkommentar ergibt sich der Umfang der notwendigen außerplanmäßigen Abschreibung auf den Geschäfts- oder Firmenwert aus dem beizulegenden Wert (Ertragswert) der kleinsten wirtschaftlichen Einheit, der dem Geschäfts- oder Firmenwert zuzuordnen ist, abzüglich des Zeitwerts aller einzelnen Vermögensgegenstände und Schulden zum aktuellen Bewertungszeitpunkt, die dieser Einheit zuzurechnen sind.
Zuschreibungen auf den Geschäfts- oder Firmenwert sind aufgrund des Wertaufholungsgebots nicht zulässig.
Verfasser: WP/StB Dipl.-Kfm. Georg Komm und Marcus Weber, Sonntag & Partner
